注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)初探

　　注冊會計(jì)師在執(zhí)業(yè)過程中，因各種主客觀原因的影響，存在著審計(jì)過失的風(fēng)險(xiǎn)。最近，平安保險(xiǎn)公司在深、滬兩地相繼推出“注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)”，引起了廣泛的關(guān)注。該險(xiǎn)種的成功開發(fā)，進(jìn)一步完善了會計(jì)師事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避機(jī)制，為有效解決事務(wù)所脫鉤改制后的遺留問題、減少注冊會計(jì)師訴訟案的發(fā)生提供了一條途徑。作者試就這方面作一粗淺的探討。

　　一、注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)是一種特珠險(xiǎn)種。

　　注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)的對象是依法設(shè)立的會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師。其保險(xiǎn)責(zé)任為：在列明的追溯期開始后，被保險(xiǎn)人注冊會計(jì)師在其承辦國內(nèi)注冊會計(jì)師審計(jì)業(yè)務(wù)過程中，因過失行為未能履行其業(yè)務(wù)上應(yīng)盡的職責(zé)和義務(wù)，造成委托人和利害關(guān)系人直接經(jīng)濟(jì)損失的，委托人和利害關(guān)系人在保險(xiǎn)期內(nèi)可向被保險(xiǎn)人提出索賠。依法應(yīng)由被保險(xiǎn)人承擔(dān)的賠償責(zé)任，由保險(xiǎn)公司根據(jù)保險(xiǎn)責(zé)任條款的有關(guān)規(guī)定在約定的賠償限額內(nèi)負(fù)責(zé)賠償。注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)責(zé)任的鑒定由“執(zhí)業(yè)責(zé)任鑒定委員會”投票表決，全體委員的2／3以上通過方為有效。委員會由9名委員組成：注冊會計(jì)師行業(yè)專家5名、政府代表1名、律師1名、保險(xiǎn)公司理賠專家2名。

　　二、推廣注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)具有現(xiàn)實(shí)意義。

　　注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)能在一定程度上確保委托者和事務(wù)所的利益，有效解除委托者與事務(wù)所的后顧之憂，意義十分明顯。主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

　　1、有利于提高事務(wù)所的抗風(fēng)險(xiǎn)能力，加速與國際慣例接軌。事務(wù)所脫鉤改制后，成為市場競爭主體，要獨(dú)立承擔(dān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任與法律責(zé)任，面臨的風(fēng)險(xiǎn)很大。通過這項(xiàng)舉措可實(shí)現(xiàn)與保險(xiǎn)公司互助互保、共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的機(jī)制，大大提高事務(wù)所的抗風(fēng)險(xiǎn)能力。在一些發(fā)達(dá)國家，投保責(zé)任保險(xiǎn)是會計(jì)師事務(wù)所一項(xiàng)極為重要的保護(hù)措施，如果我國的會計(jì)師事務(wù)所不投保責(zé)任保險(xiǎn)，在加入WTO后將難以同國外同行競爭。

　　2、有利于落實(shí)《注冊會計(jì)師法》的要求�！蹲�冊會計(jì)師法》規(guī)定：會計(jì)師事務(wù)所按照國務(wù)院財(cái)政部門的規(guī)定建立職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金，辦理職業(yè)保險(xiǎn)。但是，多年來保險(xiǎn)領(lǐng)域一直是一片空白，事務(wù)所脫鉤后，仍沿襲原來計(jì)提職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)基金的方法，潛在風(fēng)險(xiǎn)很高。注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)的出現(xiàn)填補(bǔ)了保險(xiǎn)領(lǐng)域的空白，使《注冊會計(jì)師法》的要求得以落實(shí)。

　　3、有利于會計(jì)師事務(wù)所向合伙制過渡。雖然，我國法律允許設(shè)立合伙制事務(wù)所，但由于合伙人需對債務(wù)承擔(dān)無限責(zé)任，大部分事務(wù)所仍為有限責(zé)任制。注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)的建立為注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)在經(jīng)濟(jì)上提供了保障，可堅(jiān)定事務(wù)所向合伙制過渡的決心。

　　4、有利于提高注冊會計(jì)師的執(zhí)業(yè)質(zhì)量。事務(wù)所投保后，一方面，其執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)由保險(xiǎn)公司和事務(wù)所共同承擔(dān)，保險(xiǎn)公司為確保自身利益，會對事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量進(jìn)行監(jiān)督，以防止那些執(zhí)業(yè)水平低、職業(yè)道德差的注冊會計(jì)師故意轉(zhuǎn)嫁風(fēng)險(xiǎn)；另一方面，注冊會計(jì)師成為被保險(xiǎn)人后，在某種程度上會對其審計(jì)行為起約束作用，加強(qiáng)其規(guī)范執(zhí)業(yè)的意識，有助于審計(jì)質(zhì)量的提高。

　　5、有利于提高注冊會計(jì)師的社會公信力。由于公眾對審計(jì)責(zé)任的認(rèn)識并不十分清楚，導(dǎo)致事務(wù)所放松了對執(zhí)業(yè)質(zhì)量的控制，注冊會計(jì)師的“獨(dú)立、客觀、公正”性也受到了廣大審計(jì)報(bào)告使用者的質(zhì)疑。注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)的推出，進(jìn)一步落實(shí)了會計(jì)師事務(wù)所對審計(jì)報(bào)告使用者應(yīng)負(fù)的民事及經(jīng)濟(jì)責(zé)任，有助于提高注冊會計(jì)師的公信力。

　　6、有利于確定注冊會計(jì)師的法律責(zé)任。目前，由于相關(guān)的法律約束尚不健全，在訴訟中可能會出現(xiàn)司法部門對注冊會計(jì)師判罰不當(dāng)?shù)默F(xiàn)象，“執(zhí)業(yè)責(zé)任鑒定委員會”的建立可對注冊會計(jì)師的責(zé)任進(jìn)行鑒定，能使判決結(jié)果更合理、更科學(xué)。

　　7、有利于資本經(jīng)營。資本經(jīng)營是會計(jì)服務(wù)業(yè)發(fā)展的必然要求。我國目前會計(jì)師事務(wù)所規(guī)模普遍偏小，無法與國際會計(jì)公司競爭。通過資本經(jīng)營，可使一些有實(shí)力的事務(wù)所以執(zhí)業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)為依托，迅速成長，能早日出現(xiàn)國際知名的會計(jì)師事務(wù)所。

　　三、推廣注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)應(yīng)解決的幾個(gè)問題。

　　雖然注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)的出現(xiàn)具有廣泛的意義，但由于剛剛起步，還處在試點(diǎn)階段，有些問題需要認(rèn)真解決。

　　1、“過失行為”的概念模糊，不利于明確保險(xiǎn)責(zé)任。到目前為止，我國相關(guān)法規(guī)和《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》尚未對“過失行為”做出明確的界定，許多場合在涉及該問題時(shí)，多引用注冊會計(jì)師考試《審計(jì)》教材中的有關(guān)論述。筆者認(rèn)為，這至少存在以下問題：首先，作為一本教材，雖在理論界有一定的權(quán)威性，但不具有法律效力；其次，它只對“過失行為”進(jìn)行了一般性描述，缺乏案例解釋，可信度和說服力差，將其作為評判標(biāo)準(zhǔn)不夠合理。此外，它未明確“推定欺詐”與“重大過失”的關(guān)系。“過失行為”相關(guān)規(guī)定的不夠完備，無疑為開展注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)設(shè)置了障礙。

　　2、民事責(zé)任確定原則不統(tǒng)一，增加了責(zé)任鑒定的難度。目前，職業(yè)界和法律界對注冊會計(jì)師民事責(zé)任判定的分歧主要在“過錯(cuò)”和“因果關(guān)系”兩方面。就過錯(cuò)而言，職業(yè)界主張“主觀過錯(cuò)說”，提倡程序真實(shí)；而法律界主張“客觀過錯(cuò)說”，只要結(jié)論與實(shí)際情況不符，就應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任。就因果關(guān)系而言，理論界認(rèn)為注冊會計(jì)師出具虛假審計(jì)報(bào)告與客戶在經(jīng)營中給第三者造成的損失不存在因果關(guān)系，可不承擔(dān)損失賠償責(zé)任；而法院則認(rèn)為注冊會計(jì)師出具虛假審計(jì)報(bào)告與第三者的損失有因果關(guān)系。這些不一致，為鑒定審計(jì)責(zé)任增加了難度，不利于該險(xiǎn)種的推廣。

　　3、民事賠償?shù)南嚓P(guān)立法亟待健全。對于注冊會計(jì)師的民事責(zé)任問題，除《注冊會計(jì)師法》第四十二條規(guī)定“會計(jì)師事務(wù)所違反本法規(guī)定，給委托人、其他利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當(dāng)依法承擔(dān)賠償責(zé)任”外，《證券法》、《公司法》等均未涉及。這不利于形成一個(gè)保護(hù)第三者的有效環(huán)境。美國1933年的《證券法》1994的《證券交易法》，日本的《證券交易法》都有相關(guān)規(guī)定。我國隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，第三者的起訴案件會日益增加，健全相關(guān)法規(guī)刻不容緩。

　　綜上所述，注冊會計(jì)師行業(yè)是一個(gè)高風(fēng)險(xiǎn)、高收益的行業(yè)，注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)出了“事故”能向保險(xiǎn)公司索賠，在許多發(fā)達(dá)國家早已司空見慣。此次“注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)”的成功推出，堪稱是我國會計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)行為規(guī)范化、國際化的一個(gè)重要標(biāo)志，具有深遠(yuǎn)的意義。但是，由于我國注冊會計(jì)師的執(zhí)業(yè)環(huán)境還很不完善，要全面推廣該險(xiǎn)種還有許多工作要做。為此，筆者呼吁相關(guān)部門應(yīng)加快步伐，為“注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)”在我國健康發(fā)展創(chuàng)造良好的條件，使我國注冊會計(jì)師事業(yè)的發(fā)展邁向一個(gè)新臺階。